El artículo 69-B del Código Fiscal de la Federación establece la facultad de las autoridades fiscales de solicitar información a posibles empresas que facturan operaciones simuladas (‘EFOS’), y se podrán considerar inexistentes las operaciones que los terceros hayan celebrado dentro del desarrollo comercial de la empresa revisada, si es que esta última no pudiese demostrar la materialidad de las operaciones, en otras palabras, dicho artículo faculta a la autoridad fiscal para revisar que las empresas que facturan operaciones comerciales a sus clientes cuenten con los activos, personal, infraestructura o capacidad material para prestar los servicios o producir, comercializar o entregar los bienes que amparan las facturas que emiten.
El presente documento va dirigido a las potenciales empresas que deducen operaciones simuladas (‘EDOS’), es decir, (I) se presume, a menos que se demuestre lo contrario, que una empresa que recibió facturas de una EFOS estuvo deduciendo operaciones inexistentes, a menos que en el plazo que le da la ley, una vez publicado el listado de EFOS; demuestre lo contrario. Para ello es preciso establecer un panorama de como funciona el procedimiento, desde la notificación a la empresa que supuestamente presta los servicios o enajena los bienes:
- La autoridad notificará a la posible EFOS la presunción de inexistencia de operaciones, ya sea por falta de activo, personal, infraestructura o capacidad material para llevarlas a cabo y, por tanto, poder facturarlas.
- Dicha empresa podrá contestar a esa notificación en un plazo de 15 días, donde tendrá que demostrar que tiene el activo, personal, infraestructura o capacidad material para celebrar las operaciones que facturó en su momento y, por tanto, la autoridad esta en un error. (dicho plazo de 15 días podrá prorrogarse 5 días más).
- Una vez transcurridos los 15 días a los que se hizo referencia en el punto anterior, la autoridad tiene 50 días para emitir una resolución que determine si efectivamente la empresa en cuestión factura o no factura operaciones simuladas. Dentro de los primeros 20 días de los 50 aludidos, la autoridad podrá solicitar información adicional, en cuyo caso la empresa tendrá 10 días para contestar.
- Aquellas empresas que dentro del procedimiento en cuestión no logren desvirtuar las afirmaciones realizadas por la autoridad, serán consideras EFOS, y el Servicio de Administración Tributaria (‘SAT’) publicará una lista de estas empresas, publicación que se hará a través del Diario Oficial de la Federación (‘DOF’).
La consecuencia de la publicación de la lista en el DOF de las EFOS es que todos los actos jurídicos celebrados por estas, y, en consecuencia, facturados a diversas empresas que pueden o no saber del procedimiento y que a su vez pueden o no haber recibido el servicio facturado, se consideran inexistentes; claro que esta es otra presunción que admite prueba en contrario.
No hay que dejar de tener en cuenta una realidad, es posible que las operaciones efectivamente facturadas por las empresas declaradas EFOS no se hayan llevado a cabo materialmente, o pude ser también, que se hayan prestado materialmente, pero las empresas que recibieron estos bienes o servicios no cuenten —sea por descuido o cualquier otra razón— con la documentación comprobatoria de la existencia de las operaciones que se amparan por las facturas emitidas por estas EFOS; en cualquiera de esos casos, dicha empresa esta en un problema. (II) Es por ello por lo que se sugiere una serie de medidas a tomar en cuenta dentro del desarrollo del presente documento.
En última instancia se discutirán las dificultades que presentan las empresas para desvirtuar las presunciones de la autoridad fiscal, una vez que se publica el listado de EFOS.
I. Afectación a las potenciales EDOS.
Podemos observar con claridad, que el artículo 69-B prevé dos procedimientos administrativos distintos, lo cual fue confirmado ya por el Tribunal federal de Justicia Administrativa; a saber; A) Determinación de que un contribuyente está emitiendo comprobantes fiscales que amparan operaciones inexistentes y B) Para las personas que hayan dado cualquier efecto fiscal a dichos comprobantes fiscales.[1]
La primera cuestión ya fue estudiada, es decir, la referente al primer procedimiento administrativo, en la que se investiga a una empresa que factura operaciones simuladas que, dentro de los plazos detallados en el capítulo anterior, no logró desvirtuar las afirmaciones de la autoridad fiscal, y que por lo tanto han sido publicadas en el DOF como una EFOS. Lo que nos ocupa en el presente apartado es el segundo procedimiento administrativo, que se desencadena con la publicación a la que ya hemos hecho referencia. Dicho procedimiento se desarrolla de la siguiente manera:
- Las personas tanto físicas o morales que hayan dado efectos fiscales a los comprobantes emitidos por una EFOS de las que se encuentren en las listas publicadas por el SAT en el DOF, es decir, las personas que hayan deducido para efectos del cálculo del Impuesto Sobre la Renta las facturas que les haya entregado una EFOS, estarán sujetas al siguiente procedimiento:
- Estas empresas tendrán un plazo de 30 días para acreditar ante la autoridad fiscal, que los bienes fueron efectivamente adquiridos o que los servicios fueron efectivamente prestados, bienes o servicios relacionados con los comprobantes fiscales emitidos por la EFOS.
- En el mismo plazo de 30 días, si la empresa que recibió facturas de la EFOS no puede demostrar lo referente al punto anterior, ésta deberá corregir su situación fiscal a través de la presentación de declaraciones complementarias y el pago de los impuestos correspondientes.
- Eventualmente, y por la imposibilidad de la autoridad fiscal de detectar a todos los clientes de la EFOS, no hay consecuencia inmediata de no aportar la información dentro de los 30 días que establece la ley. Esto es así pues se requerirá que la autoridad ejercite sus facultades de comprobación (revisión electrónica, visita domiciliaria y revisión de gabinete, por mencionar las más comunes)—auditoría que no es necesaria agotar en el caso del procedimiento de EFOS[2]—, y en ellas detectar que hay operaciones celebradas con una empresa listada como EFOS, y que además no se acredito dentro de los 30 días la adquisición material de los bienes o la prestación efectiva de los servicios que se amparan por los CFDI´s.
- La consecuencia de que la autoridad detecte a través de sus facultades de comprobación que la empresa dedujo operaciones simuladas es la determinación de un crédito fiscal, la imposición de una multa y a su vez, el posible ejercicio de la acción penal, puesto que se tipifica el delito de defraudación fiscal por equiparación.
De acuerdo con lo hasta aquí expuesto, es verdaderamente complicado que todas las empresas que hayan recibido facturas de una EFOS entreguen la documentación que acredite la realización material los negocios llevados a cabo, y en la mayoría de las ocasiones esto se debe a que no tienen la asesoría jurídica adecuada, y derivado de ello no se enteran si quiera de la publicación de la lista de EFOS.
II. Líneas de acción.
En el presente capítulo se analizarán un par de supuestos distintos partiendo de un tronco común, esto es, si la empresa que supuestamente deduce operaciones simuladas (i) se entera o (ii) no de la publicación de la lista de EFOS en el DOF.
i. El contribuyente sabe de la lista de EFOS.
En cuyo caso tendrá un plazo de 30 días para poder aportar la información que a su derecho convenga, es decir, las pruebas y argumentos lógico–jurídicos que demuestre que los bienes que le facturaron fueron efectivamente adquiridos o los servicios que le facturaron fueron efectivamente recibidos, situación que no es tan sencilla como parece. A lo que nos referimos es que de nueva cuenta nos encontramos ante dos posibilidades distintas, esto es, que algunos de los servicios o bienes que la EFOS facturó si se prestaron materialmente y otros tantos en efecto son operaciones simuladas.
En cualquiera de esos escenarios nos encontramos ante una situación verdaderamente compleja, más en el primero que en el segundo, ya que en todo caso; 30 días es muy poco tiempo para tratar de salir al paso creando las situaciones contractuales necesarias para tratar de llegar a una verdad formal en la prestación de un servicio y la enajenación de un bien. En cambio, en el segundo caso la situación es salvable, ya que, si el contribuyente efectivamente recibió los bienes o servicios vinculados con las facturas, entonces se podría preparar un caso solido que ofrecer a la autoridad fiscal, y en caso de no recibir de cualquier manera una resolución favorable, se podrían agotar los medios de defensa que tiene a su alcance el contribuyente para defenderse de los actos de la autoridad.
Si bien es cierto, para que verdaderamente la contestación o no contestación de los contribuyentes tildados de EDOS tenga un efecto material, deben agotarse las facultades de comprobación de la autoridad fiscal, también es cierto que derivado de la publicación de la lista de EFOS, los potenciales EDOS están en la mira de las autoridades fiscales, pues los comprobantes fiscales emitidos por la primera contienen los datos fiscales de las segundas, por lo que la visita de los auditores del SAT es inminente.
ii. El contribuyente no sabe de la lista de EFOS.
En este supuesto, el contribuyente no se da cuenta de la publicación de los EFOS en el DOF, y puede que se entere con posterioridad a los 30 días que tiene para manifestar lo que a su derecho convenga para demostrar que, los bienes de los comprobantes fiscales que le facturaron efectivamente fueron adquiridos o los servicios efectivamente prestados, esta noticia puede ser del conocimiento del contribuyente; ya sea que por cuenta propia se haya enterado una vez pasado el tiempo para manifestarse, o porque directamente se haya presentado un auditor del SAT —también les puede llegar una notificación a su buzón tributario—. En el primero de los casos, es probable pero discutible que los contribuyentes puedan dar cumplimiento a lo establecido por el artículo 69-B del Código de forma espontánea y no extemporánea, tal como lo establece el artículo 73 del propio Código Fiscal.[3] En el segundo de los casos, eventualmente habrá una multa, además de que se presume cometido el delito de defraudación fiscal, y a su vez se determinará un impuesto a pagar en relación con todas las facturas que se dedujeron erróneamente, todo ello se hará saber al contribuyente a través de una resolución definitiva, misma que puede ser combatida en juicio, por lo que a pesar de que el panorama no es muy agradable, todavía no está todo perdido.
Recomendaciones.
Una de las mejores recomendaciones que se pueden hacer a los contribuyentes, es tratar de prevenir las situaciones que desencadenen procedimientos de la autoridad fiscal, con acciones simples, que permiten evitar las presunciones materia de la presente investigación, o que, si de cualquier manera se hiciesen, sea sencillo defenderlos y ganar. Esas acciones, —entre tantas— pueden ser las siguientes:
- Solicitar la Opinión de Cumplimiento de obligaciones de sus proveedores.
- Solicitar la Constancia de Situación Fiscal de sus proveedores.
- Solicitar la Opinión de Cumplimiento del Instituto Mexicano del Seguro Social.
- Celebrar los contratos correspondientes a las facturas que reciban, con las formalidades exigidas por el propio Código Civil.
- Llevar una diligente integración de su contabilidad.
[1] Tesis de jurisprudencia de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, cuyo registro digital y rubro son los siguientes: IX-P-1aS-87. ARTÍCULO 69-B DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN. CONTIENE DOS PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS. Enero, 2023.
[2] Tesis aprobada por el Pleno de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, cuyo registro digital y rubro son los siguientes: IX-P-SS-326. INEXISTENCIA DE OPERACIONES AMPARADAS CON COMPROBANTES FISCALES. SU DECLARACIÓN EFECTUADA CON FUNDAMENTO EN EL ARTÍCULO 69-B DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN NO REQUIERE QUE PREVIAMENTE SE EJERZA ALGUNA DE LAS FACULTADES DE COMPROBACIÓN PREVISTAS EN EL NUMERAL 42 DE DICHO CÓDIGO TRIBUTARIO.
[3] Artículo 73.- No se impondrán multas cuando se cumplan en forma espontánea las obligaciones fiscales fuera de los plazos señalados por las disposiciones fiscales o cuando se haya incurrido en infracción a causa de fuerza mayor o de caso fortuito. Se considerará que el cumplimiento no es espontáneo en el caso de que…